Il perimetro della base imponibile dei redditi, valida per determinazione dei contributi IVS: dubbi intgerpretativi dell'INPSI e certezze giurisprudenziali anche della Suprema Corte

10/01/2020 13:18

a cura dell'avv. Andrea Migliavacca, Studio Legale Tributario Internazionale


Qualche anno fa, quei lavoratori autonomi che si fossero trovati nella malaugurata condizione di ricoprire contemporaneamente la carica di amministratore, oltre che detenere, in qualità di socio, una partecipazione nelle s.r.l. commerciali, avrebbero subìto, con buona approssimazione, l'iscrizione coattiva alla Gestione speciale degli Artigiani e dei Commercianti (oltre che alla Gestione Separata), e la conseguente notifica dell'avviso di addebito (dopo un sommario controllo), per i contributi IVS (acronimo che significa: invalidità, vecchiaia e superstiti), non dichiarati. Ciò, sia per la parte fissa, dovuta a prescindere dal reddito (periodicamente stabilita con provvedimenti dell'INPS) sia per quella variabile, ovvero calcolata sull'eccedenza rispetto ai minimali; il tutto maggiorato, beninteso, di sanzioni ed interessi. Nella maggior parte dei casi, una semplice indagine camerale sarebbe stata sufficiente a far scattare l'obbligo di iscrizione e la conseguente riscossione.

Malgrado la costante giurisprudenza della Suprema Corte fosse contraria all'automatica doppia imposizione contributiva (alla Gestione speciale degli Artigiani e dei Commercianti ed alla Gestione Separata), l'intervento legislativo (la "manovra correttiva" di cui al D.L. 78/2010) – piegato alle inesorabili esigenze di cassa dell'Ente previdenziale (per come implicitamente riferì in un question time, l'allora Ministro dell'Economia – ha sovvertito un principio di diritto, che si immaginava essere consolidato. L'obbligo di iscriversi anche alla Gestione Commercianti, oltre alla Gestione Separata (per la carica di amministratore). Per sopire il moltiplicarsi delle contese, alimentate dalla pregressa ed alluvionante giurisprudenza, è dovuta intervenire la Consulta, con la nota sentenza n. 15/2012, a conferma la legittimità della norma sopravvenuta.

Oggi, l'argomento – che si ripropone ciclicamente, nonostante le soluzioni proposte finanche dalla Suprema Corte – riguarda, invece, la determinazione del perimetro della base imponibile dei redditi, ai fini della determinazione del quantum contributivo, dovuto, appunto, alla Gestione speciale degli Artigiani e dei Commercianti; in alcuni (ma non rari) casi, si intreccia e si sovrappone all'altro e purtroppo ancora irrisolto (ma solo per l'INPS) tema della "prescrizione dei crediti previdenziali", che è, e rimane, quinquennale.

Numerose, in effetti, sono le disposizioni normative che si accavallano, non sempre in modo armonioso, e che rendono particolarmente complesso, per il contribuente – seppur costretto a farsi assistere da un professionista – l'assolvimento dell'obbligo dichiarativo, sia per l'an, che per il quantum.

L'art. 1 (commi 202 e 203) della legge 662/1996, prescrive "L'obbligo di iscrizione nella gestione assicurativa degli esercenti attività commerciali di cui alla L. 22 luglio 1966, n. 613, e successive modificazioni ed integrazioni, sussiste per i soggetti che siano in possesso dei seguenti requisiti (…) partecipino personalmente al lavoro aziendale con carattere di abitualità e prevalenza…".

L'art. 3-bis della legge 14 novembre 1992, n. 438, che testualmente recita: " l'ammontare del contributo annuo dovuto per i soggetti di cui alla L. 2 agosto 1990, n. 233, art. 1, è rapportato alla totalità dei redditi d'impresa denunciati ai fini IRPEF per l'anno al quale i contributi stessi si riferiscono".

Le circolari INPS dovrebbero (il condizionale è d'obbligo) aiutare gli stessi suoi funzionari, la platea degli assicurati ed i loro professionisti, ad orientarsi. Sul punto se ne rinvengono numerose (spesso, però, orientate a dilatare la base imponibile), l'ultima in ordine di tempo è la n. 90 del 17/06/2019. La stessa, richiama la precedente circolare n. 102 del 12/6/2003, nella quale: "si fa presente che deve essere preso in considerazione il totale dei redditi d'impresa conseguiti nell'anno (precedente), al netto delle eventuali perdite dei periodi d'imposta precedenti. Per i soci di s.r.l. iscritti alle Gestioni degli artigiani o dei commercianti, la base imponibile, oltre a quanto eventualmente dichiarato come reddito d'impresa, è costituita dalla parte del reddito d'impresa della s.r.l. corrispondente alla quota di partecipazione agli utili ovvero alla quota del reddito attribuita al socio per le società partecipate in regime di trasparenza". La stessa, poi, prosegue affermando: "gli iscritti alle Gestioni degli artigiani o dei commercianti i redditi in argomento devono essere integrati anche con quelli eventualmente derivanti dalla partecipazione a società a responsabilità limitata e denunciati con il modello "Redditi SC" (società di capitali)".

Secondo l'ostinata tesi dell'INPS, i redditi da capitale e i dividendi costituiscono reddito a disposizione del lavoratore autonomo che ne migliorano il tenore di vita e che saranno utili per il miglioramento della prestazione pensionistica.

L'accesso alle banche dati dell'Agenzia delle Entrate è ritenuta dall'INPS fonte sufficiente per consentire l'emissione del temibile avviso di addebito (che accorpa, in sé, la funzione di titolo esecutivo e di precetto), nei confronti di quel malcapitato socio di s.r.l. commerciale, che abbia avuto l'ardire di detenere partecipazioni anche in altre società commerciali, diverse da quella in cui effettivamente presta la propria opera: tutti i redditi prodotti, per l'INPS, sarebbero da considerare idonei per il computo della contribuzione previdenziale. Anche in questo caso, però, si registrano numerosi accertamenti fondati esclusivamente sulle verifiche dichiarative del lavoratore, incrociate con quelle delle società di capitale in cui lo stesso detiene una partecipazione (discorso a parte attiene alle società di persone, sul quale è intervenuta la Corte Costituzionale, Sentenza n. 354/2001, che ha lambito la problematica), ma non sull'accertamento fattuale.

Nel contenzioso sorto in relazione alla doppia imposizione contributiva nelle due gestioni (Speciale e Commercianti), le Corti di merito, per superare l'ostacolo formale (per intendersi, la sola visura camerale), si sono concentrate sull'indagine fattuale, sostenendo che l'INPS non potesse limitarsi ad allegare le visure camerali, ma fosse tenuta ad accertare, in concreto, la ricorrenza dei caratteri di abitualità e prevalenza del lavoro del socio di cui all'art. 1 (commi 202 e 203) della legge 662/1996 (principi riproposti anche di recente (ex multis Cass. Civ. Ord. 08 luglio 2019, n. 18.281, Cass. Civ. Sez. Lav. n. 8.613 del 2017).

L'impostazione dell'INPS, tuttavia, contrasta con l'approccio della giurisprudenza, la quale anche in ultimo ed autorevolmente (Cass. Civ., Sez. Lav., 20/08/2019, n. 21.540) ha affrontato e risolto (favorevolmente) il dilemma se il lavoratore autonomo, iscritto alla gestione previdenziale in quanto svolga attività lavorativa per cui sussistano i requisiti per la tutela previdenziale obbligatoria, debba parametrare (o meno) il proprio obbligo contributivo a tutti i redditi percepiti nell'anno di riferimento, tenendo conto anche di quelli da partecipazione a società di capitali nella quale egli non svolge attività lavorativa. Ancora più di recente la Suprema Corte (Cass. Civ. Sez. lavoro, 24/09/2019, n. 23.790) ha ribadito: "La sola percezione di utili derivanti da una mera partecipazione (senza lavoro) in società di capitali, non può far scattare il rapporto giuridico previdenziale, che sorge esclusivamente qualora il socio partecipi al lavoro dell'azienda con carattere di abitualità e prevalenza".

Se, dunque, per individuare il reddito di impresa rilevante ai fini contributivi, occorre fare riferimento alle norme fiscali, è dunque al T.U.I.R. (D.P.R. 22/12/1986, n. 917) che ci si deve riferire; lo stesso distingue i redditi d'impresa (art. 55) dai redditi di capitale (art. 44 lettera e): i primi sono quelli che derivano dall'esercizio di attività imprenditoriale, gli altri, i redditi di capitale, gli utili da partecipazione alle società soggette all'IRES.

La differenza (tra redditi d'impresa e redditi di capitale) è sostanziale e rileva per circoscrivere la base imponibile ai soli redditi di impresa. Per agevolare questa ricostruzione, si ritiene opportuno invocare la recente pronuncia della Suprema Corte (Cass. Civ. Sez. Lav. Ord. 17.779/2019), la quale ribadisce: "In continuità con i recenti arresti indicati, i requisiti congiunti di abitualità e prevalenza dell'attività del socio di società a responsabilità limitata (l'onere della prova dei quali è a carico dell'INPS) sono da riferire all'attività lavorativa espletata dal soggetto considerato in seno all'impresa che costituisce l'oggetto della società (…) ". Per partecipazione al lavoro aziendale deve intendersi lo svolgimento dell'attività operativa in cui si estrinseca l'oggetto dell'impresa (cfr. Cass. 18/05/2017, n.12.560).

È verosimile attendersi, anche in questo caso, una norma "correttiva", che forzando quei principi, faticosamente elaborati dalla giurisprudenza, estenda la base imponibile, valida ai fini della determinazione del quantum contributivo; sino ad allora, permanendo la distinzione tra reddito d'impresa e reddito di capitale, risulteranno illegittimi quegli avvisi di addebito, che esorbitino, appunto, il reddito di impresa, prodotto dal lavoratore, con carattere di abitualità e prevalenza.

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