I NUOVI ORIZZONTI DELL'INERENZA DEI COSTI

23/10/2019 14:58


a cura dell'avv. Laura Bellicini, partner di Legalitax Studio Legale e Tributario


Il superamento del concetto tradizionale di impresa

Nuovi modelli di fare impresa sono oramai realtà, modelli che superano la vecchia dicotomia tra profit e non profit, tra egoismo e beneficienza, tra chi produce e chi dona. Istituti giuridici come le società benefit e l'impresa sociale, partendo da punti di vista diametralmente opposti, stanno convergendo per abbattere, finalmente, il muro esistente tra due mondi che per anni apparivano quasi contrastanti. La sempre maggiore consapevolezza della responsabilità sociale delle imprese, da una parte, e il superamento dell'antica concezione statica, quasi parassitica, del mondo non profit dall'altra, hanno sviluppato quello che oramai si definisce il quarto settore: impresa non come mero strumento di produzione di ricchezza, ma quale fattore culturale e di risposta ad esigenze generali.

Principio dell'inerenza

Ma come si declina, in questo nuovo contesto, il principio dell'inerenza, di cui l'art. 109, comma 5 del TUIR, in forza del quale spese e gli altri componenti negativi sono deducibili solo se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d'impresa? Infatti, pur essendo superata la stretta correlazione tra costo e ricavo e risultando necessario "solo" un legame con l'attività nel complesso, tuttora (cfr. Cass. Sent. n. 20945 del 06.08.2019), affinché lo stesso sia fiscalmente deducibile, è comunque richiesto che sia stato sostenuto al fine di svolgere un'attività potenzialmente idonea a produrre utili. Quindi non è sufficiente che il costo sia conseguente, in senso generico, all'esercizio dell'impresa, ma è necessaria la sua correlazione con l'attività lucrativa, anche se solo sul piano potenziale.

L'attività di impresa per le Società Benefit

Applicando tale principio alle SB di cui alla L. 208/2015 art. 1 c. 376, si consideri che queste, nell'esercizio di una attività economica, oltre allo scopo di dividerne gli utili (Finalità Lucrativa), perseguono una o più finalità di beneficio comune (Finalità Benefica) e operano in modo responsabile, sostenibile e trasparente (Operatività sostenibile) nei confronti di persone, comunità, territori e ambiente, beni ed attività culturali e sociali, enti e associazioni ed altri portatori di interesse (Stakehoders). La gestione deve bilanciare l'interesse dei soci, con il perseguimento delle finalità di beneficio comune e gli interessi degli stakeholders: quindi la SB è obbligata a perseguire attività benefiche. Ma per esse non è previsto alcuna
disposizione fiscale particolare. E allora come si sposa il principio dell'inerenza con l'obbligatorio bilanciamento tra attività lucrative e benefiche?

L'inerenza dell'Operatività sostenibile

Certamente non dovrebbero sorgere contestazioni in merito alle componenti conseguenti i comportamenti virtuosi che portano le SB a lavorare con trasparenza, per tutela dei propri lavoratori, dell'ambiente ecc. (punti 1, 2 e 4 dell'Allegato 5 della legge citata). L'eventuale minore marginalità non può essere oggetto di valutazione da parte dell'Amministrazione Finanziaria, così come peraltro ribadito anche dalla Cassazione, che esclude ogni valutazione in termini di utilità o congruità, perché il giudizio sull'inerenza è qualitativo e non quantitativo.
Ma che rilevanza ha nei sistemi come ISA - Indici sintetici di affidabilità o come gli abrogati studi di settore? È purtroppo verosimile ritenere che, dalla ipotetica più limitata marginalità potrebbero emergere delle discordanze rispetto agli indici delle banche dati utilizzati dal fisco, con l'incredibile rischio che possano scattare le segnalazioni e, di conseguenza, la SB non ottenga premi e sia sottoposta ad accertamenti.

Il perseguimento delle Finalità Benefiche

Ma ben più problematica appare, allo stato attuale, l'attività delle SB strettamente rivolta al perseguimento delle finalità benefiche di cui al punto 3 dell'Allegato in parola, quali i rapporti con il territorio, le comunità locali, con le conseguenti azioni di volontariato, donazioni, attività culturali e sociali. In assenza di disposizioni specifiche, infatti, tali attività sono, alternativamente, tassate ai fini delle dirette e dell'iva ove si tratti di erogazione gratuita di beni e servizi prodotti dall'azienda, ovvero indeducibili in quanto non inerenti ad attività che producono reddito imponibile. In altre parole, la SB che, ad esempio, destini parte della propria produzione alle famiglie bisognose del luogo, si vedrà tassare, come fosse un provento, la distribuzione gratuita della propria produzione.
Nulla di diverso dalle altre imprese. Ma con l'aggravante che, mentre per le altre società, tali attività, se prive di movimentazione di beni o di denari, spesso sfuggivano alle attività di controllo dell'Amministrazione Finanziaria (che, ad onor del vero, non si è mai accanita su tali temi), per le SB, chiamate obbligatoriamente rappresentare e misurare il loro impatto nella propria relazione annuale, l'applicazione di una norma così penalizzante dovrà essere ancora più attenta e rigorosa.

Oneri di utilità sociale

D'altra parte, risulta veramente poco rispondente a questo nuovo modo di fare impresa anche la deducibilità ad oggi prevista per gli oneri di utilità sociale. Anzi, in realtà si dovrebbe evitare che, per mitigare l'impatto fiscale, le SB siano incentivate ad operare tramite il vecchio lo schema delle erogazioni liberali ad enti qualificati (in modo da poter dedurre di tali importi ai sensi dell'art. 100 del TUIR). Le SB sono degli operatori economici diversi, che dovrebbero essere direttamente presenti, con le loro iniziative, a supporto del tessuto sociale e territoriale che li circonda. Ma purtroppo il contenuto dell'art. 100 del TUIR, nella stesura ora vigente, rimane ancorato ad una concezione di impresa tradizionale, non direttamente chiamata a dare risposte ad esigenze generali.

L'impatto dell'Impresa Sociale

La Riforma del Terzo Settore sembra addirittura aver irrigidito, sotto il profilo fiscale, la netta separazione tra l'attività istituzionale e l'attività commerciale. Oramai per tutti gli ETS, comprese le abrogate onlus, è venuta meno ogni rilevanza della finalità per la quale si è organizzata l'impresa e pertanto tali soggetti, devono necessariamente rivolgersi verso l'Impresa Sociale di cui al D. 112/2017. Ma anche nel riformare l'Impresa Sociale non è emersa da parte del legislatore alcuna riflessione innovativa sul principio dell'inerenza: il trattamento fiscale privilegiato dell'Impresa Sociale risponde a requisiti soggettivi, senza ulteriori considerazioni su come questo modello imprenditoriale operi nel mercato e nell'ambiente circostante.

Approcci propositivi sul nuovo significato di inerenza

Certamente sarebbe auspicabile che ci fosse un intervento legislativo che ampliasse e chiarisse come, per tali soggetti, i costi per finalità di beneficio comune siano deducibili dal reddito di impresa, integrando in tal senso la portata dell'art. 100 del TUIR. In ogni caso anche gli operatori del settore, con il conforto della dottrina e della giurisprudenza che si verrà a formare, dovrebbero avere un approccio più innovativo nel definire l'inerenza di un'attività benefica svolta da chi è obbligato a perseguirla, documentarla e rendicontarla valutandone gli impatti, contribuendo a far prendere atto all'Amministrazione Finanziaria del mutato scenario della qualificazione delle componenti del reddito di impresa.

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